来料加工成本核算

来料加工成本核算

(一)收入的核算

首先,根据财政部1998年颁布的收入确认原则,来料加工企业在报关出口后就应确认收入.因为此时商品所有权的主要风险和报酬已经转移给外方,加工企业对商品已不拥有与所有权相联系的继续管理权,不再对已出口的商品实施控制,同时与交易相关的加工费收入已转入企业,相关的收入和成本已能够可靠地计量.

其次,对内外加工业务收入应分别核算.目前,企业为了适应市场经济的发展,往往采取多种经营方式,可能既做进出口贸易,又做生产、加工业务.这就要求企业要分清业务的主次,主营业务在"营业收入"中核算,而兼营业务则在"其他业务收入"中核算.来料加工企业也有类似问题,比如来料加工企业为了充分利用现有设备,既从事对外加工业务,又搞国内加工,这时就应分别核算对内、对外加工业务.外加工费收入免征增值税,而内加工费收入则要征税,如果划分不清,就不能享受免税待遇.另外,企业出售废料的收入,应在"营业外收入"中核算,因为它与生产经营无直接关系.

第三,境外委托方代支的费用应如实计入收入.目前,国内来料加工企业加工费收入定得普遍较低,境外委托方往往与国内来料加工企业签订某些协议,代支部分费用(如厂租、报关费等大额支出),例如某制衣厂,1997、1998年两年亏损总额高达899万元,其中1998年的加工费收入为72万元,费用成本总额为445万元,收入仅占费用的16%,而仅工资一项开支就达312万元.该厂付出312万元的工资却只取得72万元的收入,且该厂成立10年来,一直处于这种状况,却能经营下去.究其原因,原来境外委托方经常付给该厂现金(是人民币而非外汇)以供日常开支,这部分现金则挂在"其他应付款"账上,而不在收入科目中反映,这就变相转移了企业加工费收入,从而转移利润,减少应纳税所得额,同时由于加工费收入过低,也减少了国家外汇收入.对于外商代支的此类费用可理解为价外补贴收入,应并入应纳税所得额计算缴纳企业所得税.

(二)费用的核算

首先,费用核算应细化.一般地,大的来料加工企业可将费用分为"制造费用"和"管理费用",用于生产方面的费用计入"制造费用",用于办公管理方面的费用计入"管理费用",而对于小的来料加工企业来讲,也可将所有费用都计入"管理费用".对于出口方面的费用,如监管费、商检费、卫检费、打单费、场检费、招待费、补助费等,大部分企业都把它们放入"报关费".其实,这样做不利于企业进行财务分析,最好的办法是分项单列.比如说,有的来料加工企业每月报关费有几十万元,但具体是什么开支却不清楚,而分开列记就不存在上述问题.同时,卫检费、场检费等是按车次收取的,监管费、商检费是按材料价值来计算的,如果实际支出金额偏差较大,就可检查是否有不正常开支,从而促进企业做好财务分析.

其次,购进原材料和辅料的进项税额不能抵扣,而应单独核算并计入成本费用.来料加工企业主要原材料和大部分辅料是通过海关进口的,也有小部分辅料是从国内采购的.在国内采购的材料,即使取得增值税专用发票,其进项税额也不能抵扣,而只能计入成本费用.这是因为,按照现行税收政策,来料加工复出口的货物,一律实行"出口免税"管理办法,即进项税额(包括进口料件和国产料件的进项税额)不予抵扣,最后生产加工环节不征税,出口也不退税.这与进料加工贸易不同,进料加工企业使用的国产料件可办理出口退税(必须取得增值税专用发票).因此,对从事来料加工复出口业务的出口企业,为生产或加工复出口的免税货物而购进的已税原材料、辅料等,其进项税额不能抵扣和办理退税,而应单独核算并转入来料加工经营成本中.若不能单独核算应税和非应税项目的进项税额的,按销售比例分摊其耗用原材料的进项税额.

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